Облагается ли аренда НДС

НДС при аренде: общие правила

Согласно условиям НК, услуги по сдаче в аренду имущества считаются операцией, облагаемой НДС. В перечень имущества, которое является объектом лизинга, могут, в частности, входить:

  • помещения (как жилые, так и не жилые), здания, сооружения, прочее недвижимое имущество;
  • движимое имущество (транспортные средства, производственное оборудование, компьютерная техника и т.п.);
  • земельные участки.

По общему правилу, арендодатель-плательщик НДС должен выставлять арендатору счет-фактуры, в которых сумма налога выделена отдельной строкой. Размер НДС арендодатель может принять к вычету.

★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Арендная плата: постоянная или переменная

В зависимости от условий договора, сумма вознаграждения, выплачиваемая арендодателю, может быть как постоянной, так и переменной. В случае, если Вы передаете в аренду небольшое помещение (например, 1 кв. м. от общей площади под размещение банкомата), то в договоре имеет смысл установить фиксированную сумму аренды. Арендная плата в таком случае считается постоянной.

Если Вы передаете в аренду помещение с большой площадью, при этом арендатор использует его под магазин (банк, представительство и т.п.), то сумму аренды целесообразно рассчитывать исходя из 2-х показателей:

  • непосредственно арендной платы;
  • стоимости коммунально-эксплуатационных услуг, которые использовал арендатор в течение отчетного периода.

Последний показатель может быть зафиксирован в договоре по среднему значению и приплюсован к сумме арендной платы. В таком случае, арендные платежи от пользователя помещения будут поступать к Вам в виде постоянной суммы (аналогично примеру выше).

Если средний показатель коммунальных платежей рассчитать невозможно (к примеру, в помещении периодически ведутся строительные работы), то к размеру арендной платы стоит добавить переменный показатель. Он будет рассчитываться исходя из фактически использованных арендатором ресурсов (электроэнергии, теплоэнергии, услуг водоснабжения и водоотведения и т.п.).

Разберем условия налогообложения НДС по каждому случаю:

  1. Допустим, Вы передали недвижимость в аренду по договору, согласно которому установлена фиксированная плата и прописан НДС. В таком случае счета-фактуры необходимо выставлять ежемесячно (ежеквартально) в той сумме, что указано в договоре, в учете – начислять НДС и перечислять в бюджет. Арендодатель будет принимать к вычету сумму НДС по счету-фактуре.
  2. Представим, что плата за аренду помещения состоит из 2-х частей, одна из которых – возмещение коммунальных платежей. В данной ситуации Вы предъявляете арендодателю всю сумму коммунальных платежей с учетом НДС + непосредственно арендную плату. Со своей стороны Вы можете принять к вычету НДС от поставщиков электро-, теплоэнергии и прочих коммунальных услуг. Основания для вычета в Вашем случае следующие: Вы обязаны передать арендатору помещение в состоянии, пригодном к эксплуатации. Для этого Вами заключены договора с коммунальными службами, подведены необходимые коммуникации. То есть стоимость коммунальных услуг – расходы, необходимые для передачи помещения в аренду, следовательно, сумму НДС по ним можно принять к вычету.

Арендодатель – нерезидент

Сегодня нередки случаи, когда фирма-нерезидент передает в пользование на платной основе имущество (недвижимость) в РФ, которым владеет на правах собственников. При этом нерезидент обязан зарегистрироваться в налоговом органе для уплаты налога на имущества. Возникает ли у иностранной компании в данном случае обязательство по уплате НДС? Это зависит от ряда факторов, подробнее о которых – в таблице ниже.

Ситуация Описание
Нерезидент передает в аренду помещение на нерегулярной основе Если установлено, что передача в аренду недвижимости носит нерегулярный характер, то такая деятельность НДС не облагается. Оплачивать НДС должен арендатор, который в данной ситуации выступает налоговым агентом компании-нерезидента.
Нерезидент сдает недвижимость на систематической основе Нерезидент самостоятельно исчисляет и уплачивает НДС тогда, когда передает имущество в лизинг регулярно. В таком случае деятельность иностранной компании признается предпринимательской.
Деятельность нерезидента образует представительство в РФ Допустим, иностранная фирма приобрела в собственность несколько помещений в РФ, открыла представительство на территории РФ и осуществляет сдачу имущества в аренду. В такой ситуации нерезидент регистрируется в ФНС и признается не только плательщиком налога на имущество, но и налога на прибыль и НДС в общем порядке.

Арендуем госсобственность

Достаточно часто предприниматели и организации-юрлица размещают торговые точки (например, киоски по продаже канцтоваров) в зданиях государственной администрации, налоговой инспекции и прочих органах государственной и муниципальной власти. В связи с этим хозяйствующий субъект берет в аренду часть помещения, которое находится в госсобственности. О том, как исчислить НДС в данном случае, расскажем ниже.

Аренда госимущества

Допустим, Ваша организация оказывает банковские услуги, в связи с чем Вы арендуете помещение площадью 5 кв. м в здании муниципалитета для размещения кассы банка. Кто (Вы или госорган) должен перечислять сумму НДС в бюджет? Согласно НК, в случае, если арендодателем по договору выступает государство, то НДС по операции должен перечислить пользователь помещения, то есть арендатор. Однако на практике применяют следующую схему: договор аренду заключают не с собственником, а с балансодержателем. В таком случае обязательства по уплате налога сохраняются за балансодержателем.

Ситуация Описание
Росимущество передает недвижимость в аренду Если Вы заключили договор аренды с Росимуществом напрямую, то обязанность по уплате НДС возлагается на Вас как на налогового агента. Аналогичное правило действует в случае заключения договоров с местными органами (например, с Региональным комитетом по управлению имуществом).
Балансодержатель передает недвижимость в аренду Допустим, договор заключен не с органами Росимущества (местными или федеральными), а с организацией, которая приняла недвижимость в оперативное управление. В таком случае обязательства налогового агента у Вас не возникает, а перечислять НДС обязан балансодержатель (например, государственное или муниципальное унитарное предприятие). Аналогично – в случае заключение трехсторонних договоров, в которых имущество передает балансодержатель, а Росимущество подтверждает его права.

Пример №1.

АО «Пресс-папье» ведет деятельность в сфере розничной продажи канцтоваров. В октябре 2016 «Пресс-папье» получил в аренду часть помещения на 1-м этаже здания Национального технического института. «Пресс-папье» использует помещение под торговую точку. Аренда оформлена трехсторонним договором, согласно которого:

  • АО «Пресс-папье» выступает арендатором;
  • Национальный технический институт (балансодержатель) передает имущество в аренду;
  • Орган Росимущества (собственник) подтверждает право Национального технического института на передачу части помещения в аренду.

Ежемесячно Национальный технический институт выставляет АО «Пресс-папье» счета-фактуры на оплату услуг аренды, в которых выделена сумма НДС. Размер налога самостоятельно начисляет и выплачивает в бюджет Национальный технический институт (балансодержатель). НА АО «Пресс-папье» обязанности налогового агента не возлагаются.

Аренда земли муниципалитета

Налогообложение операций по аренде земли у государства существенно отличается от учета НДС операций по аренде госнедвижимости. Дело в том, что при аренде участка, находящегося в госсобственности, налоговых обязательств не возникает ни у фирмы-арендатора, ни у госоргана-арендодателя. Связано это с тем, что операции по аренде природных ресурсов (в том числе земли) освобождены от налогообложения НДС. Поэтому если Вы арендуете землю у государства, то обязанности налогового агента Вам исполнять не нужно. При этом указать операцию в разделе 7 декларации Вам все же придется.

Если в аренду взят участок казенного учреждения(например, у детского сада или приюта для животных), то указывать информацию в декларации Вам не нужно. Налоговые обязательства в данном случае также не возникают.

★ Книга-бестселлер «Бухучет с нуля» для чайников (пойми как вести бухгалтерский учет за 72 часа) куплено > 8000 книг

Вопрос – ответ по теме НДС при аренде

Вопрос: В сентябре 2016 АО «Молот» получил в аренду земельный участок, находящуюся в госсобственности. Договор заключен между «Молотом» и Региональным комитетом по управлению имуществом. В ноябре 2016 «Молот» передал землю в субаренду ООО «Серп». Должен ли «Молот» начислять НДС?

Ответ: В данном случае имеют место 2 операции: по получению участка в аренду, а также его субаренда. Так как аренда земли у государства не облагается НДС, «Молот» не выступает налоговым агентом по данной операции. Что касается услуг субаренды, то по ним «Молот» должен начислять НДС в общем порядке.

Вопрос: В апреле 2016 АО «Знамя» принял в аренду помещение, собственником которого выступает ООО «Вымпел». В период май – август 2016 «Знамя» за свой счет осуществил капинвестиции в помещение, которые признаны отделимыми улучшениями. Имеет ли право «Знамя» принять в к вычету сумму НДС от стоимости материалов и строительных работ?

Ответ: «Знамя» может приять к вычету НДС в составе стоимости отделимых инвестиций в общем порядке.

Вопрос: В январе 2016 АО «Пеликан» принял в аренду от ООО «Фламинго» часть нежилого помещения. В марте 2016 «Фламинго» за свой счет осуществил капитальный ремонт помещения, который признаны неотделимым улучшением. Каким образом начисляется НДС в данном случае?

Ответ: Независимо от того, получены ли улучшения на платной или бесплатной основе, обязательства по начислению НДС возлагаются на арендатора АО «Пеликан». Также «Пеликан» должен выставить счет-фактуру.

Оцените качество статьи. Мы хотим стать лучше для вас:
Если вы не нашли ответ на свой вопрос, то вы можете получить ответ на свой вопрос позвонив по номерам ⇓
Бесплатная юридическая консультация
Москва, Московская область звоните: +7 (499) 288-17-58

Звонок в один клик
Санкт-Петербург, Ленинградская область звоните: +7 (812) 317-60-16

Звонок в один клик
Из других регионов РФ звоните: 8 (800) 550-34-98

Звонок в один клик

Удерживать или нет НДС при аренде госимущества? Это зависит от условий договора аренды

Заключение договора аренды госимущества еще не означает, что арендатор автоматически признается налоговым агентом по НДС в отношении арендной платы (см. врезку ниже). Все зависит от того, кто в договоре указан в качестве арендодателя и каким образом прописана стоимость аренды — с учетом НДС или без этого налога.

Обратите внимание! Если арендодателем является казенное учреждение, то арендатор не признается налоговым агентом по НДС

Начиная с 2012 г. организации и предприниматели, арендующие госимущество у казенных учреждений, не являются налоговыми агентами по НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ). Дело в том, что с начала текущего года операции по выполнению работ и оказанию услуг казенными учреждениями не облагаются НДС (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 27.03.2012 N 03-07-11/86.

Поскольку обязанность по удержанию НДС при аренде казенного имущества была введена только в 2011 г., получается, что просуществовала она всего лишь один год (п. 1 ст. 16 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ и п. 2 ст. 1 Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ).

Договор аренды заключен с территориальным управлением Росимущества. При таком варианте оформления договора в качестве арендатора выступают непосредственно органы государственной власти. Поэтому организация-арендатор признается налоговым агентом в отношении НДС с арендной платы (п. 3 ст. 161 НК РФ).

Примечание. Если договор аренды заключен непосредственно с территориальным управлением Росимущества, то организация-арендатор признается налоговым агентом по НДС.

Договор аренды заключен с ГУПом или МУПом. Чаще всего арендодателем по договору выступает не сам собственник госимущества, а его балансодержатель, то есть государственное или муниципальное унитарное предприятие, у которого арендуемое имущество находится в оперативном управлении или хозяйственном ведении. Это предприятие должно само перечислить в бюджет НДС с арендной платы и выставить арендатору счет-фактуру с выделенной в нем суммой НДС (п. 3 ст. 161 НК РФ). Значит, в данной ситуации арендатор не является налоговым агентом по НДС. Он обязан перечислить арендодателю всю сумму арендной платы, включая этот налог.

Так же считают и Минфин России (Письма от 23.08.2010 N 03-07-11/360, от 28.07.2010 N 03-07-11/314 и от 23.06.2010 N 03-07-11/266), и суды (Определение КС РФ от 02.10.2003 N 384-О, Постановления ФАС Волго-Вятского от 25.08.2010 по делу N А29-12544/2009 и Северо-Западного от 15.07.2010 по делу N А56-54098/2009 округов).

Арендодатель самостоятельно уплачивает в бюджет НДС с арендной платы даже в том случае, когда арендатор вносит эту плату не на счет арендодателя — балансодержателя госимущества, а непосредственно в бюджет или на специально открытый для этих целей счет в органах казначейства.

Заключен трехсторонний договор аренды. Нередко при аренде госимущества сторонами договора являются его собственник в лице территориального управления Росимущества, балансодержатель в лице ГУПа или МУПа и арендатор. Несмотря на то что законодательством такая форма договора не предусмотрена, налоговики рассматривают его как договор с собственником госимущества. Поэтому они считают, что арендатор все равно признается налоговым агентом и, значит, должен перечислять в бюджет НДС с арендной платы (Письмо ФНС России от 24.11.2006 N 03-1-03/2243@). С налоговиками соглашаются и суды некоторых округов (Постановления ФАС Уральского округа от 21.10.2008 N Ф09-7682/08-С2 и от 25.06.2008 N Ф09-4562/08-С2).

Примечание. Если договор аренды заключен с балансодержателем, то есть с государственным или муниципальным учреждением, то арендатор не является налоговым агентом по НДС. Этот налог в бюджет должно уплачивать ГУП или МУП.

Тем не менее арендатор не всегда является налоговым агентом по трехстороннему договору аренды. Чтобы решить, какая из сторон такого договора должна заплатить НДС, необходимо проанализировать его условия.

Если в договоре указано, что арендатор обязан перечислить ГУПу или МУПу всю сумму арендной платы, включая НДС, а учреждение должно самостоятельно уплатить налог в бюджет, то арендатор не является налоговым агентом. К аналогичным выводам приходят и суды (Постановления ФАС Московского от 17.09.2006, 28.09.2006 N КА-А40/7292-06 и Западно-Сибирского от 22.11.2006 N Ф04-7859/2006(28685-А45-41) округов).

В трехсторонний договор аренды может быть включено условие о том, что именно арендатор обязан перечислить НДС в бюджет. При таком оформлении последний признается налоговым агентом по НДС (Постановления ФАС Московского от 22.03.2011 N КА-А40/1434-11, Центрального от 22.05.2009 по делу N А68-802/07-23/13 и Поволжского от 14.11.2006 по делу N А65-41609/05-СА1-32 округов).

Еще один вариант — в договоре ничего не сказано о том, на кого возложены обязанности по уплате в бюджет НДС с арендной платы. Если в качестве арендодателя выступают органы государственной власти или местного самоуправления, то есть территориальное управление Росимущества, то организация-арендатор признается налоговым агентом по НДС. Если арендодателем является ГУП или МУП, то у арендатора не возникает обязанностей по перечислению в бюджет НДС с арендной платы.

Отметим, что отсутствие в договоре аренды условия о необходимости удерживать НДС из доходов арендодателя не может быть основанием для освобождения арендатора от обязанностей налогового агента (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.09.2007 N Ф04-6501/2007(38740-А27-42)).

НДС рассчитывают либо по ставке 18%, либо по ставке 18/118. При аренде госимущества налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы, включающая этот налог (п. 3 ст. 161 НК РФ). И если в договоре плата установлена с учетом НДС, арендатор исчисляет налог по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Другая ситуация — в договоре указана арендная плата без учета налога. При этом предусмотрена обязанность арендатора самостоятельно исчислить НДС согласно требованиям ст. 161 НК РФ. В этом случае арендатор должен начислить НДС по общей ставке 18% сверх арендной платы, установленной в договоре. Правомерность такого порядка расчета НДС подтвердил Президиум ВАС РФ (Постановление от 13.01.2011 N 10067/10).

Если госимущество передано в аренду на безвозмездной основе, то налоговую базу по НДС следует определять исходя из рыночных цен с учетом налога (Письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-07-11/100). При этом используется расчетная ставка НДС 18/118.

НДС с арендной платы нужно перечислить в общеустановленные сроки. Срок уплаты «агентского» НДС отдельно в гл. 21 НК РФ не установлен. Значит, налоговый агент должен перечислить его в бюджет в общем порядке, то есть по окончании квартала, в котором он вносил арендную плату за госимущество.

Налог уплачивается равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим кварталом (п. 1 ст. 174 НК РФ). Против этого не возражают ни Минфин России (Письма от 03.08.2010 N 03-07-11/337 и от 07.07.2009 N 03-07-14/64), ни ФНС России (Письмо от 13.09.2011 N ЕД-4-3/14814@).

Чтобы НДС с арендной платы принять к вычету, его нужно перечислить в бюджет. Для принятия НДС к вычету организация-арендатор должна:

  • состоять на учете в налоговых органах и являться плательщиком НДС (абз. 2 п. 3 ст. 171 НК РФ). Если арендатор госимущества уплачивает ЕНВД или ЕСХН, применяет «упрощенку» либо освобожден от уплаты НДС, то перечисленный с арендной платы НДС он не сможет принять к вычету;
  • использовать арендованное имущество для деятельности, которая облагается НДС (абз. 3 п. 3 ст. 171 НК РФ);
  • иметь надлежащим образом оформленный счет-фактуру на сумму аренды, выписанный самим налоговым агентом от имени продавца (абз. 2 п. 3 ст. 168 НК РФ);
  • принять услуги по аренде госимущества к учету (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ);
  • уплатить НДС в бюджет и подтвердить это соответствующими платежными документами (абз. 3 п. 3 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ).

Получается, что если арендатор перечисляет НДС одновременно с внесением арендной платы, то НДС он может принять к вычету в том же квартале, в котором уплатил его в бюджет.

Примечание. Суды подтверждают, что если арендатор перечисляет одновременно и арендную плату арендодателю, и НДС с нее в бюджет, то налог он может принять к вычету в том же квартале, в котором уплатил его в бюджет.

Однако налоговики на местах часто с этим не соглашаются. Они считают, что даже в указанной ситуации НДС принимается к вычету не раньше квартала, следующего за кварталом отражения уплаченного налога в декларации по НДС. Арбитражные суды в основном отклоняют эти требования (Постановления ФАС Московского от 19.01.2011 N КА-А40/17001-10 и Северо-Кавказского от 21.08.2008 N Ф08-4930/2008 округов).

НДС с предоплаты за аренду принять к вычету нельзя (Письмо ФНС России от 12.08.2009 N ШС-22-3/634@). Дело в том, что одним из условий вычета НДС с авансов является наличие счета-фактуры на сумму внесенного аванса, который должен быть выставлен продавцом. Но налоговые агенты не могут выполнить это условие, поскольку оформляют счета-фактуры в одном экземпляре только для себя.

Даже если договор аренды госимущества расторгнут, налоговый агент вправе принять к вычету НДС, который он уже перечислил в бюджет (см. врезку ниже).

Обратите внимание! Расторжение договора аренды не является препятствием для вычета НДС

В случае расторжения договора аренды госимущества бывший арендатор имеет право не только на возврат арендной платы, перечисленной авансом, но и на вычет НДС, который он успел правомерно уплатить в бюджет (п. 5 ст. 171 НК РФ). Для принятия НДС к вычету необходимо, чтобы в учете арендатора была проведена корректировка в связи с расторжением договора аренды и отражен возврат имущества арендодателю (п. 4 ст. 172 НК РФ). Вычет НДС в подобной ситуации возможен не позднее одного года с момента возврата арендованного госимущества арендодателю (п. 4 ст. 172 НК РФ).

При расчетах за аренду неденежными средствами суды разрешают не платить НДС. Нередко в счет арендной платы собственник засчитывает стоимость ремонта, проведенного арендатором. В этом случае последний не имеет реальной возможности исчислить, удержать из арендной платы и перечислить в бюджет НДС.

По мнению Минфина России, в НК РФ не предусмотрено никаких исключений для арендаторов, рассчитывающихся за аренду госимущества неденежными средствами. Значит, они все равно обязаны перечислить в бюджет НДС с арендной платы (Письма от 18.03.2011 N 03-07-11/60 и от 16.04.2008 N 03-07-11/147).

У судов нет единой позиции по данному вопросу. В некоторых федеральных округах разделяют мнение Минфина России (Постановления ФАС Северо-Кавказского от 26.03.2008 N Ф08-1401/2008-512А, от 15.03.2007 N Ф08-409/2007-187А и Северо-Западного от 18.04.2006 по делу N А26-8363/2005-28 округов).

Однако в большинстве случаев суды приходят к выводу, что при внесении арендной платы в неденежной форме у арендатора не возникает обязанностей налогового агента (Постановления ФАС Восточно-Сибирского от 18.04.2007 N А33-11479/06-Ф02-579/07-С1 и Поволжского от 15.08.2006 по делу N А55-29380/05-43, от 04.04.2006 по делу N А65-15431/2005-СА1-29 округов).

Примечание. По мнению большинства арбитражных судов, в случае внесения арендной платы неденежными средствами у арендатора не возникает обязанностей налогового агента по НДС.

Значит, если арендатор не проводил денежных расчетов с арендодателем, он не обязан перечислять НДС с арендной платы. В подобной ситуации он лишь должен письменно в произвольной форме уведомить инспекцию по месту своего учета о невозможности удержать НДС и о сумме задолженности арендодателя. Сделать это необходимо в течение месяца со дня, когда налоговому агенту стало известно о том, что он не может удержать сумму налога (пп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ). Аналогичные разъяснения для судов приведены в п. 10 совместного Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41 и Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999.

Есть еще одна точка зрения по данному вопросу. Некоторые суды считают, что если по условиям договора аренды НДС не входит в сумму арендной платы, то при ее уплате в неденежной форме у арендатора возникают обязанности налогового агента. Ведь возможность неденежных расчетов распространяется только на саму арендную плату, а НДС с нее арендатор должен вносить непосредственно в бюджет отдельно от арендных платежей (Постановления ФАС Уральского от 02.09.2010 N Ф09-7182/10-С2 и Восточно-Сибирского от 06.10.2009 по делу N А19-5436/09 округов).

До принятия решения — перечислять НДС или нет, необходимо проанализировать судебную практику по своему округу. И принять во внимание не только постановления ФАС, но и решения судов первой и апелляционной инстанций.

В договоре на выкуп госимущества безопаснее сразу выделить сумму НДС

Организация, которая выкупает у государства имущество, признается налоговым агентом по НДС в отношении этого имущества, если одновременно выполнены два условия (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ):

  • в качестве продавца выступает территориальное управление Росимущества;
  • выкупаемое госимущество составляет казну Российской Федерации, субъекта РФ или муниципального образования и не закреплено на праве хозяйственного ведения или оперативного управления за каким-либо ГУПом или МУПом. Если у приобретаемого госимущества есть балансодержатель — ГУП, МУП или иное учреждение, то независимо от того, кто является его продавцом, у покупателя не возникает обязанностей налогового агента.

В случае выкупа имущества, реализация которого не облагается НДС, например муниципального земельного участка или ценных бумаг, приобретатель не признается налоговым агентом по НДС (Письма Минфина России от 13.01.2010 N 03-07-11/03 и от 14.05.2009 N 03-07-07/42).

Организации — субъекты малого или среднего бизнеса вообще освобождены от уплаты НДС при выкупе госимущества (пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ). Но эта льгота действует с существенными ограничениями (см. врезку ниже).

Буква закона. Какое имущество выгоднее выкупать у государства малому и среднему бизнесу

Чтобы организация смогла выкупить у государства имущество без перечисления НДС в бюджет, необходимо выполнить следующие условия (пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ). Во-первых, компания должна являться субъектом малого или среднего предпринимательства, то есть соответствовать критериям, приведенным в п. 1 ст. 4 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ».

Во-вторых, она должна арендовать имущество, которое собирается выкупить. Причем речь идет только о недвижимости (п. 1 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2008 N 159-ФЗ).

В-третьих, предметом сделки может быть только государственная или муниципальная недвижимость, которая составляет казну субъекта РФ или муниципального образования и не закреплена на праве хозяйственного ведения или оперативного управления за каким-либо ГУПом или МУПом. Положения пп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ не распространяются на операции по реализации имущества, составляющего государственную казну РФ (Письмо ФНС России от 12.05.2011 N КЕ-4-3/7618@).

Получается, что организации, выкупающие у государства недвижимость, поставлены в неравные условия. Если они арендуют и выкупают имущество, находящееся в федеральной собственности, то они признаются налоговыми агентами, а значит, обязаны удержать НДС и уплатить его в бюджет. Только в случае аренды недвижимости у собственника на уровень ниже — начиная с субъекта РФ — они смогут воспользоваться льготой по НДС при его выкупе.

В-четвертых, переход права собственности на указанную недвижимость к организации малого или среднего бизнеса должен быть зарегистрирован 1 апреля 2011 г. или позднее. Дата оплаты выкупаемого имущества значения не имеет (Письма Минфина России от 08.11.2011 N 03-07-11/305, от 29.08.2011 N 03-07-14/88, от 29.07.2011 N 03-07-07/40 и ФНС России от 16.09.2011 N ЕД-2-3/753).

Если свидетельство о государственной регистрации права собственности датировано ранее 1 апреля 2011 г., а расчеты производятся уже после указанной даты, покупатель недвижимости признается налоговым агентом и должен перечислить НДС в бюджет. Аналогичные разъяснения содержатся в Письме ФНС России от 12.05.2011 N КЕ-4-3/7618@.

Организация малого или среднего бизнеса, которая выполнила все четыре условия, не обязана составлять счет-фактуру по данной сделке. Однако ей необходимо заполнить разд. 7 декларации по НДС (утв. Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н).

Примечание. Субъекты малого и среднего бизнеса не уплачивают НДС при выкупе государственной или муниципальной недвижимости, если право собственности на нее перешло к ним не ранее 1 апреля 2011 г.

Есть основания не включать проценты по рассрочке в налоговую базу по НДС. В Минфине России считают, что налоговую базу по НДС следует увеличить на сумму процентов, выплачиваемых покупателем за рассрочку или отсрочку платежа (Письма от 09.09.2010 N 03-07-11/380 и от 29.07.2010 N 03-07-11/320). Такого же мнения придерживается и ФНС России (Письмо от 12.05.2010 N ШС-37-3/1426@).

Однако указанная позиция не является бесспорной. Арбитражные суды приходят к выводу, что проценты, начисленные на сумму денежных средств, по уплате которой предоставлена рассрочка, не являются объектом обложения НДС (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2012 по делу N А26-4056/2011 и от 13.01.2012 по делу N А42-1693/2011). Ведь проценты представляют собой плату за коммерческий кредит, а не за реализованное имущество. Следовательно, они не являются доходом продавца от реализации этого имущества, а относятся к его внереализационным доходам, не связанным с реализацией. Данный вывод основан на разъяснениях, приведенных в п. 14 совместного Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13 и Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998.

Примечание. При покупке госимущества в рассрочку Минфин России требует включить сумму начисленных процентов в налоговую базу по НДС. Арбитражные суды с этим не согласны.

Если сумма НДС не выделена в договоре выкупа, суды могут потребовать начислить ее сверху. Покупатель госимущества обязан определить НДС расчетным методом, удержать его из выплачиваемых продавцу доходов и уплатить удержанную сумму в бюджет (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ). То есть он должен использовать расчетную ставку 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ). Но это применимо только в случаях, когда стоимость продаваемого имущества определена с учетом НДС.

Предположим, в договоре сумма НДС в выкупной стоимости госимущества не выделена. Минфин России неоднократно отмечал, что в таком случае цена имущества, которая рассчитана исходя из рыночной стоимости, определенной независимым оценщиком, уже включает в себя НДС (Письма от 25.07.2011 N 03-07-14/71, от 13.10.2010 N 03-07-11/410 и от 03.08.2010 N 03-07-11/334).

Такого же мнения и некоторые суды (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.11.2010 по делу N А33-4791/2010 и от 07.10.2010 по делу N А33-4172/2010). Ведь определение рыночной стоимости без включения в нее НДС повлечет для покупателя увеличение стоимости имущества, что является неправомерным.

Правда, указанные решения были приняты до появления Постановления Президиума ВАС РФ от 17.03.2011 N 13661/10. В нем отмечено, что гражданское законодательство не предусматривает возможности уменьшения согласованной сторонами договорной цены имущества на сумму НДС. Значит, если в договоре НДС не выделен, то налоговый агент должен начислить сумму налога сверх договорной цены по ставке 18%.

Примечание. Если в договоре о выкупе госимущества НДС не выделен, то налоговый агент должен начислить сумму налога сверх договорной цены по ставке 18%.

Последующая судебная практика в основном опирается на правовую позицию Президиума ВАС РФ (Постановления ФАС Центрального от 19.09.2011 по делу N А62-6185/2010, Северо-Западного от 19.07.2011 по делу N А05-12693/2010, Восточно-Сибирского от 08.07.2011 по делу N А33-19184/2010 и Поволжского от 30.05.2011 по делу N А12-15976/2010 округов).

О.Е.Черевадская

Директор по аудиту

ЗАО «Финансовый Контроль и Аудит»,

победитель

Всероссийского конкурса

«Лучший аудитор России»

Ретроспективные скидки стали более безопасными по сравнению с выплатой премий и бонусов покупателям

V налоговый форум: нюансы применения новых норм по страховым взносам

Для целей исчисления и уплаты в бюджет НДС операции по передаче имущества в аренду признаются услугой.

Следовательно, по общему правилу если арендодатель является плательщиком НДС, то его доходы по арендной плате облагаются НДС. Исключением является ситуация, при которой арендодателем в аренду на территории Российской Федерации предоставляется помещение иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Данная операция не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) в соответствии с положениями п. 1 ст. 149 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Прежняя редакция п. 1 ст. 149 НК РФ для целей применения освобождения от налогообложения предусматривала ограничения по виду помещений, передаваемых в аренду, а именно освобождение от налогообложения предусматривалось только в отношении передачи в аренду служебных и (или) жилых помещений. Действующая редакция п. 1 ст. 149 НК РФ ограничений по видам помещений не содержит.

РЕГИСТРАЦИЯ ПО МЕСТУ ПРИБЫВАНИЯ ДЛЯ ИНОСТРАННЫХ ГРАЖДАН

ШТРАФЫ ЗА НАРУШЕНИЯ КАССОВОЙ ДИСЦИПЛИНЫ

Однако в абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ установлено, что рассматриваемое освобождение применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении граждан Российской Федерации и российских организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным договором (соглашением) Российской Федерации.

ФНС России требования абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ определяет как принцип взаимности.

Данный принцип предусматривает предоставление иностранным гражданам и организациям, арендующим помещения в Российской Федерации, ровно такого же объема освобождений, какой установлен законодательством иностранного государства и действует в отношении российских граждан и организаций за рубежом. По мнению ФНС России, практически это означает, что если иностранное законодательство содержит ограничения по видам арендуемых помещений, по категориям арендаторов или арендодателей либо вообще не предусматривает данную льготу, то в отношении иностранных граждан и организаций, арендующих помещения в Российской Федерации, льгота будет действовать с такими же ограничениями или не будет действовать вовсе. Предоставление одним из государств освобождения в объеме, большем или меньшем того, которое применяется другим государством, недопустимо, поскольку при этом нарушается условие взаимности (Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/). Судебной практики по данному вопросу нет.

Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются положения п. 1 ст. 149 НК РФ, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином России (абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ). Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых, аккредитованных в Российской Федерации, применяется освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории Российской Федерации, утвержден совместным Приказом МИД России N 6498 и Минфина России N 40н от 08.05.2007 (ред. от 15.10.2009). Данный документ вступил в силу с 1 августа 2007 г., а для налогоплательщиков, уплачивающих НДС ежеквартально, — с 1 октября 2007 г.

АККРЕДИТАЦИЯ ИНОСТРАННЫХ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВ

Перечень включает 113 государств. При этом согласно Перечню освобождение от обложения НДС предусмотрено в отношении операций по передаче в аренду служебных (офисных) и жилых помещений без ограничения. Однако предусмотрены и некоторые особенности налогообложения рассматриваемой операции в зависимости от страны-арендатора.

Например

Исключение составляет Франция, где освобождение от обложения НДС предусмотрено только в отношении передачи в аренду немеблированных помещений, а также Чешская республика, где из числа необлагаемых операций исключена передача в аренду гостиничных номеров для проживания граждан Чехии. В отношении Испании предусмотрено освобождение от обложения операций по передаче в аренду только жилых помещений. На Острове Мэн (Великобритания) существуют ограничения по аренде для организаций, оказывающих финансовые услуги.

Таким образом, операции по предоставлению российской организацией (арендодателем) на территории Российской Федерации помещения в аренду иностранной фирме (арендатору), аккредитованной в Российской Федерации, объектом налогообложения по НДС не признаются. Следовательно, при оказании услуг по аренде помещений гражданам и (или) организациям иностранных государств, включенных в Перечень, счета-фактуры выставляются без НДС.

Между тем операции по предоставлению российской организацией (арендодателем) на территории Российской Федерации помещения с мебелью для коммерческих нужд в аренду иностранной фирме (арендатору), например резиденту Франции, признаются объектом налогообложения по НДС у арендодателя в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. При этом обложению НДС по налоговой ставке 18% подлежит стоимость оказанных услуг в виде арендной платы без включения в нее сумм НДС (п. 1 ст. 154 и п. 3 ст. 164 НК РФ). Аналогичным образом с учетом установленных ограничений подлежит обложению НДС передача в аренду помещений иностранным фирмам — резидентам Чехии, Испании, Острова Мэн (Великобритания).

Что касается документального подтверждения права налогоплательщиков на освобождение от налогообложения рассматриваемых операций, перечень документов, подтверждающих правомерность применения такого освобождения, положениями гл. 21 НК РФ не установлен.

Официальная позиция фискальных органов заключается в том, что документом, подтверждающим льготу при сдаче помещений в аренду филиалу иностранной организации, может являться выписка из реестра филиалов и представительств международных и иностранных некоммерческих организаций (Письма УМНС России по г. Москве от 16.09.2004 N 24-08/60108 и от 21.06.2004 N 24-14/4/41004). В связи с этим необходимо учитывать, что сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств иностранных компаний и государственный реестр филиалов иностранных юридических лиц, аккредитованных на территории Российской Федерации, ведет Государственная регистрационная палата при Минюсте России (Устав федерального бюджетного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации», утвержденный Приказом Минюста России от 20.07.2011 N 269).

Правомерность применения названной льготы может быть подтверждена также:

  • копией разрешения на открытие представительства иностранной организации, выданного Государственной регистрационной палатой при Минюсте России или Торгово-промышленной палатой Российской Федерации;
  • копией свидетельства о внесении в сводный государственный реестр аккредитованных на территории Российской Федерации представительств иностранных компаний, выданного Государственной регистрационной палатой при Минюсте России (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.05.2006 по делу N А56-29329/04).

Кроме того, документальным подтверждением правомерности применения указанного освобождения будет являться договор аренды, заключенный с иностранной организацией (Письмо Минфина России от 25.10.2010 N 03-07-07/69).

ДОГОВОР АРЕНДЫ ПОМЕЩЕНИЯ

СОСТАВЛЕНИЕ ДОГОВОРА АРЕНДЫ

Наличие документов, подтверждающих обоснованность применения освобождения от налогообложения рассматриваемой операции, имеет важное значение, поскольку является одним из обязательных условий применения льготы. По предоставлению в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, не имеющим аккредитацию в Российской Федерации, освобождение от налогообложения не предоставляется, и услуги по предоставлению в аренду помещений будут облагаться НДС в общеустановленном порядке.

Обоснованность применения освобождения от налогообложения рассматриваемой операции может быть проверена налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки по факту представления налогоплательщиком налоговой декларации по НДС за очередной налоговый период. Проверка обоснованности применения данной льготы будет проведена путем истребования соответствующих документов. Право налоговых органов истребовать данные документы обусловлено положениями п. 6 ст. 88 НК РФ, в соответствии с которыми при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы вправе истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на данные налоговые льготы.

В связи с этим во избежание неблагоприятных налоговых последствий при заключении договора аренды с иностранным гражданином или организацией арендодателю необходимо заранее запросить документы, подтверждающие факт аккредитации иностранной организации на территории Российской Федерации. У иностранного гражданина могут быть истребованы копия паспорта, вид на жительство, разрешение на работу и пр.

«Финансовая газета», 2012, N 8. Ведущий юрист ООО «РосКо — Консалтинг и аудит» С.Гаврилова

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *